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Publié le 12 avril 2016 | par Nathalie Mourlot

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Fiscalité des entreprises : revue d’actualité de mars 2016

Impôt sur les sociétés, et nombreux points de fiscalité immobilière : décryptage des nouveautés, à jour au 8 avril 2016.

Photo PP 4 HD pour blog

Par Pascale Prince, associée chez Denjean & Associés 

 

 

 

1) Impôt sur les sociétés – Caractérisation du siège de direction d’une société holding – Lieu d’imposition des résultats

Le Conseil d’Etat valide la remise en cause du lieu du siège d’une société holding étrangère, pour imposer en France les résultats issus de l’activité de holding (CE 7 mars 2016, n°371435)

Dans cette affaire, une société holding ayant son siège social en Belgique exerçait par l’intermédiaire de sa succursale française une activité ferroviaire. Cette société n’avait déclaré en France que les bénéfices rattachables à cette activité. Au cours d’une vérification de comptabilité, l’Administration a réintégré dans les résultats taxables en France, les bénéfices afférents à l’activité de holding considérant que cette activité était exercée par la succursale française.

Dans son arrêt, le Conseil d’Etat rappelle dans un premier temps qu’aux termes de la convention fiscale franco-belge en vigueur, conforme sur ce point à la convention modèle OCDE, un siège de direction est constitutif d’un établissement stable. Dans un second temps, le Conseil d’Etat caractérise, par un faisceau d’indices, l’existence d’un tel siège de direction en France en relevant notamment que « les services nécessaires à l’activité de holding (…) étaient tous situés en France » et  que « les décisions stratégiques avaient, en réalité, été préparées et décidées dans leur principe à l’occasion de réunions antérieures du conseil d’administration, tenues à Paris ».

La solution proposée par le Conseil d’Etat invite à s’interroger sur sa transposition à la caractérisation du siège de direction effective, critère commun conventionnel de résidence des personnes morales. En effet, sur cette notion, l’OCDE précise dans ses commentaires que « le siège de direction effective est le lieu où sont prises, quant au fond, les décisions clés sur le plan de la gestion et sur le plan commercial qui sont nécessaires pour la conduite des activités de l’entité dans son ensemble. Tous les faits et circonstances pertinents doivent être pris en compte pour déterminer le siège de direction effective ». Cet arrêt mérite également une attention particulière au regard de la convention fiscale conclue entre la France et le Luxembourg actuellement en vigueur et telle que modifiée par l’avenant du 5 septembre 2014. En effet, la convention s’applique aux personnes morales qui ont leur domicile fiscal au Luxembourg, lequel s’entend du « lieu de leur centre effectif de direction », quand bien même ladite personne morale n’est pas soumise à l’impôt dans cet Etat.

2) Immobilier – Sommes perçus par un bailleur en contrepartie de travaux effectués pour le preneur avant l’entrée dans les lieux

Les sommes perçues sont immédiatement imposables et ne peuvent donc faire l’objet d’une imposition étalée sur la durée du bail (CAA de Lyon, 3 décembre 2015, n°13LY00026)

Dans cette affaire, avant la signature de baux commerciaux entre une SCI et ses locataires, ces derniers avaient mandaté la SCI pour qu’elle réalise des travaux répondant à leurs besoins spécifiques. Les stipulations des baux commerciaux prévoyaient que ces travaux feraient l’objet d’une refacturation aux locataires par le bailleur au moment de leur conclusion.

Analysant les sommes perçues à ce titre de ses locataires comme des compléments de loyers, la SCI avait procédé à un étalement de leur imposition sur toute la durée des baux. L’Administration fiscale a remis en cause ce traitement fiscal au motif que les sommes perçues n’étaient pas assimilables à un complément de loyer. L’imposition aurait dû selon elle avoir lieu au titre de l’exercice au cours duquel était intervenu l’achèvement des travaux.

L’article 38, 2 bis du Code Général des Impôts prévoit que les produits correspondant à des prestations de services doivent être rattachés à l’exercice de leur achèvement. Par exception, les prestations continues rémunérées notamment par des loyers doivent être rattachées au fur et à mesure de l’exécution de la prestation.

Devant la Cour, le contentieux se cristallisait autour de la possibilité, ou non, de qualifier de « compléments de loyers »  les sommes perçues par la SCI en contrepartie des travaux effectués. Pour résoudre ce point, la Cour s’extrait de la qualification de « surloyers » donnée aux sommes litigieuses dans les baux commerciaux et s’en remet à l’économie générale de ces contrats. Elle souligne que ces contrats avaient pour objet, d’une part, la réalisation de travaux et, d’autre part, la mise à disposition de locaux et que ces deux prestations, selon les stipulations contractuelles, étaient bien distinctes. En outre, la Cour relève la circonstance, déterminante, que les travaux ont été effectués et achevés avant la signature des baux commerciaux. Elle en conclut donc que la prestation de travaux est dissociable de celle de la mise à disposition des locaux et, qu’ayant été achevée avant l’arrivée des locataires dans les lieux, les sommes perçues par la SCI en contrepartie auraient dû être imposées en totalité au titre de l’exercice de son achèvement.

Cet arrêt apporte un éclairage intéressant sur le traitement fiscal des prestations annexes rendues par le bailleur au preneur, et confirme que celui-ci doit avant tout s’analyser au regard de la nature même de la prestation rendue, et non pas sur la base de la qualification donnée par les parties.

3) Immobilier – Base amortissable – Répartition de la valeur d’un immeuble entre celle du terrain et celle de la construction

 Les méthodes sur lesquelles l’Administration peut se fonder pour remettre en cause cette répartition doivent être appliquées selon un ordre de priorité fixé opportunément par le Conseil d’Etat (CE 15 février 2016, n°380400 et 367467)

La répartition de la valeur d’un immeuble entre celle du terrain et celle de la construction est une question délicate tant elle est fonction de nombreux facteurs, et en particulier de la localisation. Il revient au contribuable la lourde tâche de répartir justement la valeur de son immeuble entre celle de son terrain et celle de la construction pour déterminer le montant des amortissements qui pourront être comptabilisés et déduits fiscalement. L’absence d’indications précises sur la méthode à suivre pour procéder à cette répartition peut être source d’insécurité en cas de contrôle fiscal comme en témoignent ces deux arrêts récents du Conseil d’Etat.

Dans ces deux arrêts relatifs à des immeubles situés à Paris, le Conseil d’Etat précise que si l’Administration entend remettre en cause la répartition retenue par le contribuable, il lui appartient de justifier de l’insuffisance de la valeur retenue pour le terrain, et à cette fin de se fonder prioritairement sur des comparaisons reposant sur des transactions réalisées sur des terrains nus de même nature et réalisées à des dates proches de celle de l’acquisition de l’immeuble concerné. La méthode par comparaison ne sera considérée comme valable que si les terrains sont situés dans la même zone géographique et présentent des droits à construire similaires. Selon la localisation du bien immobilier concerné, l’utilisation de cette méthode peut s’avérer en pratique impossible en l’absence de foncier disponible, comme par exemple à Paris. Dans cette situation, l’Administration doit alors évaluer la valeur de la construction à partir de son coût de reconstruction à la date de son entrée au bilan, en appliquant le cas échéant des abattements afin de tenir compte de la vétusté et de l’état d’entretien. Là encore, cette méthode peut s’avérer difficile à mettre en œuvre à Paris pour les immeubles anciens présentant des spécificités architecturales. Elle peut également être complexe à utiliser pour l’Administration s’agissant des immeubles récents car elle ne disposera pas facilement de cette information. Le Conseil d’Etat précise cependant que ce n’est que dans l’hypothèse où aucune de ces méthodes ne peut être utilisée, « notamment pour les immeubles les plus anciens », que l’Administration peut subsidiairement procéder à une comparaison avec des bilans d’autres contribuables. Dans ce contexte, la situation de l’Administration est clairement plus favorable que celle du contribuable qui ne dispose pas de la base de données de l’Administration. Cela étant, comme le précise le Conseil d’Etat le contribuable peut justifier sa propre évaluation en se référant à d’autres données que celles qui lui sont opposées par l’Administration.

Enfin, le Conseil d’Etat pose le principe selon lequel la répartition entre terrain et construction doit être effectuée de manière définitive lors de l’entrée du bien au bilan de l’entreprise, et qu’en cas de travaux  ultérieurs, l’intégralité des dépenses à immobiliser doit être intégrée au coût de la construction.

Ces deux arrêts apportent des outils de défense précieux aux contribuables en cas de contrôle fiscal, qu’il conviendra d’opposer à toute tentative de redressement qui serait fondée sur des principes non conformes aux règles fixées clairement par le Conseil d’Etat.

4) Immobilier – Mise à jour du BOFIP suite la suppression partielle des livraisons à soi-même

 L’Administration a publié, le 2 mars 2016,  ses commentaires suite à la suppression partielle des livraisons à soi-même par la loi relative à la simplification de la vie des entreprises

Pour rappel, la loi du 20 décembre 2014 relative à la simplification de la vie des entreprises a supprimé l’obligation de constater une livraison à soi-même au titre des biens affectés aux besoins de l’entreprise pour les assujettis à la TVA qui ne réalisent que des opérations ouvrant droit à une déduction complète de la TVA. La loi supprime en outre l’imposition de la livraison à soi-même des immeubles construits en l’absence de revente dans les deux ans de l’achèvement, sauf si l’assujetti n’est pas en mesure de récupérer 100% de la TVA.

L’Administration a publié le 2 mars 2016 ses commentaires sur le sujet, apportant ainsi des précisions utiles sur les conséquences pratiques de cette suppression partielle des livraisons à soi-même.

En matière immobilière, cette réforme intéresse spécifiquement les  assujettis récupérateurs à 100% qui doivent mettre en place la documentation permettant de procéder aux régularisations de TVA. D’autres précisions utiles sont apportées comme en fait état le site taximmo.fr.

5) Immobilier – Entrée en vigueur du 4ème avenant à la convention fiscale entre la France et le Grand-Duché de Luxembourg

Le gouvernement a, par un décret en date du 17 mars 2016, publié le 4ème avenant à la convention fiscale franco-luxembourgeoise, signé par les deux Etats le 5 septembre 2014.

Toute les formalités liées au processus d’entrée en vigueur étant désormais réalisées, ces nouvelles dispositions de la convention franco-luxembourgeoise entreront en application à compter du 1er janvier 2017.

6) Immobilier – Option pour le régime SIIC – Calcul de « l’exit tax » sur les plus-values latentes grevant des titres de sociétés

Modalités de calcul de la plus-value latente grevant les titres de filiales au moment de l’option pour le régime SIIC (CE 26 février 2016, n°376192 ; n°382350 ; n°382364)

Les sociétés optant pour le régime SIIC sont soumises à une « exit tax » sur les plus-values latentes existant sur les actifs immobiliers qu’elles détiennent au moment de l’exercice de l’option. Dans les trois arrêts précités, le Conseil d’Etat se prononce pour la première fois sur les modalités de détermination de la valeur vénale des parts de SCI pour les besoins du calcul de « l’exit tax ».

Dans ces trois affaires, le Conseil d’Etat juge que la valeur des actifs de la société qui exerce l’option doit être appréciée « comme en cas de cession, compte tenu de tous les éléments permettant d’obtenir un chiffre aussi voisin que possible de celui qu’aurait entraîné le jeu normal de l’offre et de la demande ». Tenir compte de la valeur de marché implique donc de prendre en considération, le cas échéant, les ajustements, à la hausse ou à la baisse, des prix pratiqués couramment sur le marché. Ce principe a conduit en l’espèce le Conseil d’Etat à se prononcer sur les « doubles décotes » prises en compte par les sociétés en cause pour déterminer la valeur vénale des parts de SCI grevées de plus-values latentes.

Dans l’une des affaires, la société avait appliqué, d’une part, un « abattement » sur la valeur vénale des immeubles détenus par la SCI égal au montant des droits d’enregistrement qui auraient été dus par un acquéreur en cas de cession desdits immeubles et, d’autre part,  un abattement sur la valeur vénale des parts de la SCI d’un montant égal aux droits de mutation qui auraient été supportés par l’acquéreur de ces parts dans l’hypothèse de leur cession. Le Conseil d’Etat a admis le bien-fondé du premier abattement pratiqué sur la valeur des biens immobiliers, qui correspond en réalité à une pratique consistant évaluer des actifs immobiliers « hors droits d’enregistrement ». Le Conseil d’Etat rejette en revanche le second au motif que la société n’apportait pas la preuve qu’il correspondait à une pratique de marché.

Dans les deux autres affaires, la société avait également procédé à une « double décote » mais dont les modalités étaient différentes. En effet, si les sociétés avaient procédé au même abattement sur la valeur vénale des immeubles, elles avaient également pratiqué un abattement correspondant à 50% de la fiscalité latente existant sur les immeubles au moment de l’option. Dans ces affaires, le Conseil d’Etat a reconnu la possibilité pour les sociétés ayant opté pour le régime SIIC de pratiquer cette double décote au motif que ces ajustements correspondaient tous deux à des pratiques de marché et ne pouvaient pas être écartés par principe par l’Administration.

Ces arrêts ont le mérite de clarifier selon quelles modalités la valeur vénale des titres doit être déterminée lors du calcul de l’ « exit tax », et donc de garantir une certaine sécurité juridique pour les sociétés foncières quant au coût fiscal induit par l’option pour le régime SIIC.

Pour toute question vous pouvez contacter :
Pascale Prince
Associée Fiscaliste
pascale.prince@denjeansa.fr
01.45.02.20.05 / 06.72.63.84.68

Avertissement : la présente revue d’actualité vise à exposer brièvement les principales nouveautés en matière législative, réglementaire, jurisprudentielle ou doctrinale pour la généralité des entreprises. Les mesures intéressant les secteurs économiques spécifiques ne sont pas présentées, à l’exception du secteur de l’immobilier. L’impact de ces nouveautés doit être analysé au cas par cas au regard de la situation spécifique de chaque entreprise, i.e. les commentaires ci-dessus ne sauraient avoir la valeur d’un conseil ou d’une recommandation à caractère général.


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